合理利用个人独资企业进行所得税筹划

合理利用个人独资企业进行所得税筹划

个人独资企业是指由一个自然人投资, 财产为投资人个人所有, 投资人以其个人财产对企业债务承担无限责任的经营实体。一人公司又称一人有限责任公司, 是2006年修订后的《公司法》中允许设立的一种新模式, 是指只有一个自然人或者一个法人股东投资, 投资人以出资额为限对公司承担责任, 公司以全部资产对公司债务承担责任的法人经营实体。二者都可以采用查账征税与核定征税方式来确定所得税纳税额, 规定基本一致, 但基于个人独资企业与投资人之间在人格、财产、责任等方面容易混同, 故要求个人独资企业在查账征收时要明确划分经营支出与生活支出, 后者不能税前扣除, 若混在一起划分不清的, 一律不能扣除;当固定资产的经营、生活用途划分不清的, 由税务机关核定准扣数额或比例。此外, 对投资人工资、广告宣传费及计提准备金等事项也作了专门规定。

从总体上看, 投资人想要利用个人独资企业或一人公司的组织形式进行所得税税收筹划, 除了要考虑民商法中规定的注册资金、责任承担、企业性质等区别外, 所得税中主要涉及到以下两种情形:

一、个人独资企业所得税筹划，不同组织形式适用的税法税率不同

个人独资企业需要参照个体户生产经营所得, 按照每一纳税年度的收入总额减除成本、费用及损失后的余额来核算应纳税所得额, 适用五级超额累进税率计算缴纳个人所得税。

一人公司则以权责发生制为原则, 以收入总额减去准扣项目 (包括成本、费用、税金、损失) 的余额来核算应纳税所得额, 适用比例税率计算应缴企业所得税。通常税率为25%, 但当工业企业年度应纳税所得额少于30万、从业人数少于100人、资产总额少于3000万, 以及年度应纳税所得额少于30万、从业人数少于80人、资产总额少于1000万的其他企业在从事国家非限制和禁止行业时, 以小型微利企业对待, 可适用20%的税率;国家重点扶持的高新技术企业可适用15%的税率。

假设甲个人独资企业和乙一人公司都是普通行业的小规模生产企业, 二者年度应纳税所得额等同, 分别为5000元、10000元、30000元、50000元、100000元、200000元和300000元时, 应纳所得税分别为:

通过上表可以发现, 当甲、乙应纳税所得额在30000～50000之间时, 存在一个纳税额等值点, 此时甲企业适用30%的税率, 假设该应纳税所得额为x, 则可以得出

因此, 当应纳税所得额低于42500元时, 个人独资企业比一人公司缴纳的所得税少, 高于42500元时则反之。依照同样方法, 可以计算出当一人公司属于适用25%税率的普通企业和15%税率的高新技术企业时, 应纳税所得额分别以85000元和25000元为界, 低于该界点时, 个人独资企业比一人公司的应纳所得税少, 高于该界点时则反之。

需要注意的是, 实际纳税时个人独资企业的投资人无需对自己从企业中分到的收益另外缴纳所得税;而一人公司的投资人除了对公司利润缴纳企业所得税外, 还要将自己从公司中分到的税后收益缴纳个人所得税 (投资人为自然人, 适用股息、利息、红利一项) 或企业所得税 (投资人为法人, 适用股息、红利等权益性投资收益一项) 。因此, 个人独资企业和一人公司在所得税比较时, 应纳税所得额的实际基点比上述基点还要高一些。

二、个人独资企业所得税筹划，不同组织形式设立分支机构的税法规定不同

个人独资企业的投资人可以根据需要设立分支机构, 并在年度终了时汇总所有企业的应纳税所得额, 据此确定税率、缴纳税款, 法定准扣的个人费用只能在其中一个企业的生产经营所得中扣除。若企业发生年度亏损, 可以用下一年度的生产经营所得弥补, 下一年度不足弥补的允许逐年延续弥补, 但最长不得超过5年;当投资人设立两个或两个以上企业的, 年度亏损不能跨企业弥补。这就意味着个人独资企业设立的分支机构需要合并纳税, 但不能互相补亏。

一人公司也可以设立分支机构, 并根据与原公司的不同关系分为分公司和子公司。分公司不具备法人资格, 需要与原公司汇总缴纳企业所得税并适用补亏政策, 而子公司具备法人资格, 只能单独申报纳税并适用补亏政策。

个人独资企业和一人公司的分支机构适用补亏政策及纳税政策时的选择:个人独资企业的分支机构可选择单独补亏与合并纳税;一人公司的分支机构分公司可选择合并补亏与合并纳税, 也可选择单独补亏与单独纳税。

由此可见, 一人公司在设立分支机构时可以利用不同的组织形式进行所得税纳税筹划:

1、个人独资企业所得税筹划，利用地域税收优惠政策

新企业所得税根据“产业政策为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步”的原则规定民族自治地方的自治机关对本地企业应纳所得税中属于地方分享的部分, 可以决定减征或者免征。这就意味着在民族自治地方设立企业时可以得到一定的税收优惠。

这时, 如果分支机构所在地享受税收优惠后税率低于总机构所在地税率, 一人公司应选择子公司形式, 利用子公司的法人资格独立计算盈亏, 并利用优惠政策降低税负。相反, 如果分支机构所在地没有税收优惠而总机构所在地有优惠, 则应选择分公司形式, 通过汇总统一适用总机构所在地的低税率, 从而降低整体税负。如果分支机构与总机构所在地税率一致, 则需根据市场调研情况提前预计分支机构的盈亏, 再来选择合理的组织形式。

2、个人独资企业所得税筹划，利用税收补亏政策

由于企业缴纳所得税时可以适用连续五年补亏的税收政策, 这就使一人公司在设立分支机构时有了可选择的余地。

如果预计分支机构在开始运营的一段时期内会发生亏损, 并在短期内无法扭转这一局面, 无法享受五年补亏政策, 则应设立分公司, 将亏损冲减总机构利润, 从而减少纳税额, 等到分公司扭亏为盈后, 再注册为子公司独立纳税。相反, 如果预计分支机构运营后亏损少并且时期短, 则应设立子公司, 适用独立纳税的五年补亏政策减少纳税额。例如, 某一人公司 (适用25%的税率) 要设立分支机构, 总公司的盈亏状况如下:第一年100万, 第二年120万, 第三年150万, 第四年180万, 第五年200万, 第六年240万。

分支机构的盈亏状况如下:第一年-30万, 第二年-20万元, 第三年0, 第四年20万元, 第五年30万, 第六年60万。

设立分公司时, 合并后该公司各年度应纳所得税依次为:17.5万, 25万, 37.5万, 50万, 57.5万, 75万。

设立子公司时, 总公司需纳所得税25万, 30万, 37.5万, 45万, 50万, 60万;子公司需纳所得税0, 0, 0, 0, 0, 15万。该公司在各年度共需纳税25万, 30万, 37.5万, 45万, 50万, 75万。通过比较可以发现, 分支机构亏损时, 设立分公司比子公司缴税少;盈利时则恰好相反。

表中的税率是相对于总公司所在地税率比较后的界定;出现的可双重选择状况, 是因为此时利用子公司的自身补亏政策后减少的税负, 与利用分公司与总公司合并纳税后承担的税负, 在没有实际经营前无法确切得知孰优孰劣, 但可以预知一段时间内二者承担的税负会等值。因此, 这些状况下具体形式的选择还依赖于投资人的自身决策。不管怎样, 由于市场的不确定性, 要完全把握好这一项难度较大, 上述方案仅供参考。

三、个人独资企业所得税筹划结论

总之, 企业开展纳税筹划时应作为整体战略的一个范畴, 在严格守法的前提下, 既要着眼于税款的节纳, 还要着眼于相关收益、机会的最大化和风险成本的最小化, 动态的对企业经济活动和纳税行为进行必要安排, 确定纳税筹划方案, 降低税务成本。

对投资人而言, 如何利用企业组织形式实现纳税筹划目的, 则是一项复杂而艰巨的活动, 也是每个“准纳税人”在正式注册成立并成为纳税主体之前必须考虑与分析的。这就要求投资人在确定组织形式前充分做好调研工作, 收集经营投资所在地和关联方所在地的相关经济、法律以及行业状况等与投资经营有关的信息, 模拟计算综合税负, 分析税负风险, 为选择具体组织形式做好准备工作。

调研内容主要包括不同地区、不同经营模式适用的法规政策差异和同一经营主体对同一经济行为适用法规政策的差异, 尤其是各类减免税措施。只有这样, 投资人才可以未雨绸缪, 抢占先机, 依靠税务战略赢在起跑线上。