转移定价法纳税筹划案例(实时/分析)

赛维时代：内部转移定价及所得税追缴风险

——业务流、资金流和实物流不一致

【发行人概述】

赛维时代科技股份有限公司（以下简称“赛维时代”或“发行人”）于2022年6月17日通过创业板上市委审议。赛维时代是一家出口跨境品牌电商。

【反馈回复】

根据审核问询回复：

（1）整个业务过程中，采购主要通过境内子公司华成云商，销售通过境内外店铺子公司，收款主要通过香港兰玛特及美国兰玛特。发行人店铺子公司不做会计处理，最终销售计入香港兰玛特及美国兰玛特，再由香港兰玛特及美国兰玛特以一般贸易或技术服务费的方式，将资金汇回境内母子公司。发行人将销售和收款分离，导致业务流、资金流和实物流不一致、分别体现在不同主体。

（2）报告期内，香港兰玛特净利润为-3,255.14 万元、1,230.70 万元和 8,334.58万元，所得税税率为 16.5%，而店铺子公司没有收入成本费用。

（3）德国兰玛特在报告期内平均利润水平低于同行业可比公司的四分位区间，根据德国转移定价实践，需对德国的验证利润水平分别进行单年的调整并相应计算转移定价调整额及企业所得税拨备数。公司与其境内子公司的内部交易存在需要进行纳税调整的可能。公司报告期各期，可能需要补缴的金额分别为 136.06 万元、34.14 万元以及 0 万元。

请发行人补充说明：

（1）店铺子公司承担销售职能却不记收入成本的原因及合理性，相关账务处理是否合规、规范。

（2）香港兰玛特所得税税率低于店铺子公司，若销售收入计入店铺公司，说明对所得税的影响，是否存在被追缴所得税的风险。

（3）详细说明对所得税金额补缴测算的具体计算过程及可比公司选取的合理性。

请保荐人、申报会计师、发行人律师发表明确意见。

回复：

一、店铺子公司承担销售职能却不记收入成本的原因及合理性，相关账务处理是否合规、规范。

（一）店铺子公司不记收入成本的原因及合理性

1、发行人其他下属子公司并未开展实际运营且未承担销售职能

根据发行人出具的说明以及发行人的相关管理制度，发行人其他下属子公司设立目的为注册店铺，原则上不做其他业务安排，也未配备人员，仅在特殊情况下，少数其他下属子公司承担以下功能：

（1）账户开立

原则上，发行人其他下属子公司设立之初不开立银行账户，不留存货币资金。但应公司所在地区或国家税务管理部门或者平台店铺审核要求必须开立银行账户的，经授权审批之后，方可以发行人其他下属子公司名义申请开立银行账户。该等其他下属子公司的货币资金均受发行人资金部直接管控，所有的支付均要求按照发行人资金管理制度进行授权审批。

（2）资质申请

部分平台或国家、地区可能要求店铺所属公司在提供以该公司名义申请的商品运营资质后方可进行相关商品的销售活动。当出现该情形时，经发行人内部授权审批之后，发行人会以该其他下属子公司名义申请相应资质。

（3）知识产权申请

应发行人发展需要，经授权审批之后，部分发行人其他下属子公司可以提交申请商标权作为发行人战略储备商标。

在公司实际运营过程中，香港兰玛特和美国兰玛特主要肩负了市场营销、付款请求、回款等职能，承担了市场风险、存货风险和汇率风险。因此，发行人其他下属子公司并未实际承担销售职能。

2、企业会计准则相关规定

根据发行人出具的说明，在会计基本假设之一的会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量、记录和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。会计主体应具备两个特性：1）有自己的经营目标和自主支配的经济资源，并能独立做出决策；2）对自己所控制的经济资源及其经济行为承担责任。

在发行人实际开展经营的过程中，香港兰玛特和美国兰玛特实际承担了销售职能并承担了相关风险。发行人其他下属子公司本身只作为店铺的注册主体，没有人员安排，不承担销售职能，所有的销售行为、店铺运营均由发行人统一的运营部门进行运营，实质上仅为出借公司的信息给香港兰玛特进行店铺注册使用，无其他安排，由销售行为带来的权利和义务最终由香港兰玛特和美国兰玛特承担。

按照实质重于形式原则，此类公司没有人员，对以发行人其他下属子公司名义注册的店铺销售行为不参与管理，资金流、货物流均不经过发行人其他下属子公司，无法决定店铺销售种类、绑定账号、回款时间等关键业务活动，并不能控制该业务的回报。

综上所述，在发行人实际经营过程中，因实际销售职能由香港兰玛特和美国兰玛特承担， 发行人其他下属子公司本身并不具备具体的经营目标和自主支配的经济资源，也无法独立作出决策。此外，香港兰玛特和美国兰玛特实际承担了市场风险、存货风险和汇率风险等相关风险，因此发行人其他下属子公司也无需对相关经济行为承担责任。基于上述理由，发行人认为发行人其他下属子公司并不符合会计主体假设。

（二）发行人相关会计处理与同行业公司不存在差异

1、华凯创意

根据华凯创意收购易佰网络相关的《华凯创意报告书》，香港易佰为易佰网络的跨境出口电商经营实体，其将产品销售收入计入香港易佰而非其他子公司，与发行人会计处理一致。易佰网络“货物流转相关会计处理、流转过程中内部转移定价符合相关法律法规，被主管税务机构中心核定交易价格并被追缴税款或罚款的风险较小。

2、天泽信息

根据《天泽信息报告书》，有棵树的全资子公司香港有棵树的主营业务是跨境电商出口业务，其2016年2018年3月实现的营业收入分别为 13.24 亿元、23.41 亿元以及 7.26亿元。2018年1至3月，香港有棵树实现的营业收入占有棵树营业收入比例为 99.94%。由此判断，有棵树亦将其跨境电商业务收入归集至香港子公司，而非其他子公司。

（三）香港兰玛特内部交易符合独立交易原则

根据税务咨询报告出具的《转移定价报告》，2018年度至2020年度，香港兰玛特发生的内部交易符合独立交易原则。因此，发行人不存在利用香港所得税率低于中国大陆所得税率的情况将主要利润留存至香港的情形。

（四）发行人在报告期内不存在因所得税缴纳事项被税务机构处罚的情况报告期各期，发行人及其境内主要子公司均获得了所在地主管税务机构开具的税务合规证明，该等公司均不存在税务违法违规的情形。

根据立信出具的《立信第二轮问询函回复》，“公司将销售收入计入香港兰玛特具备商业合理性，相关会计处理与同行业公司不存在差异，不存在被追缴所得税的风险”。

二、香港兰玛特所得税税率低于店铺子公司，若销售收入计入发行人其他下属子公司，说明对所得税的影响，是否存在被追缴所得税的风险。

如前所述，在发行人实际开展经营的过程中，香港兰玛特实际承担了销售职能并承担了相关风险。发行人其他下属子公司本身只作为店铺的注册主体，不承担销售职能，且未开展实际经营，不符合会计主体确认的条件。因此，发行人其他下属子公司不应确认销售收入。此外，即便公司将销售收入计入其他下属子公司，根据独立交易原则，其他下属子公司也不应留存经营利润。

综上，根据立信出具的《立信第二轮问询函回复》，“公司将销售收入计入香港兰玛特具备商业合理性，相关会计处理与同行业公司不存在差异，不存在被追缴所得税的风险。”

三、详细说明对所得税金额补缴测算的具体计算过程及可比公司选取的合理性。

根据税务咨询机构出具的《转移定价报告》，其对发行人2018年至2020年3年的所得税金额补缴测算的具体计算过程如下：

（一）转让定价方法的选择

税务咨询机构首先参考了中国大陆、中国香港、美国以及德国的转让定价法规，包括《OECD跨国企业与税务机关转让定价指南》《关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》《特别纳税调查调整及相关协商程序管理办法》《2018年税务（修订）（第6号）条例》《税务条例释义及执行指引》《美国第482节法条及规章》以及德国《涉外税法》第一章。

基于上述法律法规，税务咨询机构总结出5种转移定价分析方法，包括3种以交易为基础的方法（可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法）和2种以利润为基础的方法（利润分割法、交易净利润法）。

税务咨询机构根据前述法规以及发行人及其子公司功能风险和价值链贡献分析结果认为交易净利润法是作为分析公司各项验证关联交易的最佳转移定价方法。

（二）利润指标的选择

在使用交易净利润法进行分析时，一般可以使用息税前利润率、贝里比率、资产收益率以及完全成本加成率。其他利润指标如果能够为验证公平独立交易结果提供更可靠的依据，则也可以采用。

税务咨询机构在分析购销业务时采用息税前利润率作为利润率指标；在分析制造业务、店铺运营业务、物流仓储服务等则使用完全成本加成率作为利润率指标，相关指标的计算方式如下：

息税前利润率=息税前利润/营业收入*100%

完全成本加成率=息税前利润/完全成本*100%

（三）比较年度的选择

税务咨询机构一般采用3年的财务数据（一般为验证年度及之前2年）。但是，由于其出具《转移定价报告》时，尚有部分上市公司未披露其2020年度的财务数据。为保证有足够样本，其采用了2016-2018年度的数据对境内公司2017年至2019年的验证交易进行可比性分析；使用2017-2019年度的数据对2020年的验证交易进行可比性分析。

对于发行人的境外公司，税务咨询机构使用了2016-2019年度的财务数据对其报告期内的验证交易进行可比性分析。

（四）可比公司的选择

税务咨询机构根据发行人及其子公司在实际运营中的功能定位将发行人及其子公司划分为制造公司、分销公司、店铺运营服务公司、仓储物流服务公司。基于该分类，税务咨询机构选取与发行人及其子公司功能风险相似的可比上市公司（包括境外上市公司），并通过公开渠道可获取的信息资源，包括电子商业数据库、公司官网和公司年报等进行相关信息的搜索。

在选取可比公司时，税务咨询机构参考的因素包括国家/地区、行业分类、定量指标筛选（包括独立性指标、数据完整性、盈利情况、固定资产情况、研发情况等因素）以及定性指标筛选（包括主营业务描述、主营服务、以及是否存在经营异常等因素）。

（五）转移定价风险测算

税务咨询机构会将发行人及其子公司各年度相关利润指标与可比公司相同的利润指标进行对比。若发行人及其子公司的相关利润指标超出了可比公司利润指标的四分位区间，则调整至四分位区间中位值并依此计算出所得税拨备金额；反之，则认为发行人无需进行转移定价调整。

【律证分析】

赛维时代从事跨境电商出口贸易业务，发行人通过电商平台以及自营网站将产品销往全球，其境内子公司主要承担采购、生产以及店铺运营职能，产品销售收入则主要通过境外子公司销售产品实现。因而被关注到转移定价价格是否公允，是否存在通过子公司之间交易定价规避税负等情形。发行人生产经营活动环节涉及的主要内部交易及转移定价的情形如下图所示：

所谓内部转移定价，是指集团企业内部相关联的各方在交易过程中所采用的价格。而独立第三方原则（也称“独立交易原则”）是内部交易转移定价的一个重要原则，其系指关联企业之间的交易条件（如价格、利润率等）与独立的交易双方在相似情形、类似交易中应当保持一致。独立第三方原则为关联企业和独立企业提供了同等的税收待遇，以尽量达到消除集团公司以及跨国公司利用内部交易的转移定价进行税负规避的目的。

针对发行人的实际经营情况，独立第三方原则要求公司集团内部各主体之间进行内部交易时（如华成云商向香港兰玛特销售商品），交易条件（如价格、利润率等）需要保持与独立的交易双方（即无关联关系的双方）在相似及类似的交易中保持一致，不得通过内部交易进行非法的税负规避。

跨国企业集团通常会被税务机构认为试图通过集团内部交易的定价安排实现集团总体税负最小化。为避免税基侵蚀和利润转移，OECD于2015年10月5日发布了BEPS行动计划。此后，各国依据BEPS行动计划陆续出台和不断完善转移定价法规，以加强对本国税基侵蚀和利润转移问题的管控。随后，OECD 68个国家和地区的代表于2017年6月7日签署《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》。

发行人及其子公司主要注册地以及生产经营活动地包括中国（非香港、澳门及台湾地区）、中国香港、美国及德国，上述国家或地区的税收政策中均对独立第三方原则设定了相应的规定，中介机构列举了其主要适用的法律法规如下：

该等国家或地区关于独立第三方原则的监管政策在实践中的运用情况如下：

中国（非香港、澳门及台湾地区）、中国香港、美国以及德国的税收政策均规定了三种以交易为基础（可比非受控价格法、再销售价格法、成本加成法）和两种以利润为基础（利润分割法、交易净利润法）的方法作为转移定价分析的方法。

中介机构根据公司的实际经营情况，判断交易净利润法为分析验证公司各项内部交易的最佳转移定价方法。并解释了交易净利润法在中国（非香港、澳门及台湾地区）、中国香港、美国以及德国的税收监管政策运用的实践具体如下：

①中国（非香港、澳门及台湾地区）

中国税务机构采用四分位法分析评估企业利润水平，若企业实际利润水平低于可比企业利润率区间中位值，原则上应当按照不低于中位值进行调整。

实务操作中，中国税务机构通常对企业单个年度分别进行分析和调整。如果单年度利润水平位于可比公司三年加权平均利润水平四分位区间内，则可以考虑不做相应调整。如果超出了四分位区间（低于下四分位值或高于上四分位值），则调整至四分位区间中位值。

②中国香港、美国以及德国

中国香港、美国以及德国税务机构均采用四分位法分析评估企业利润水平，考虑到产品周期和短期经济波动及时间差异对利润水平的影响，该等国家或地区的税务机构有可能接受在分析公司时，对其三年平均的利润水平进行评估和调整。如果三年平均利润水平位于可比公司三年加权平均利润水平四分位区间内，则可以考虑不做相应调整。

中介机构还对发行人的企业所得税转移定价风险进行了如下分析总结：

根据发行人集团内部各公司在内部交易中的承担的主要职能，各个公司被划分为制造商、分销商、店铺运营商以及仓储物流服务商。针对各类公司，选取与该类公司功能风险相似的可比公司，通过对比两者在报告期内的完全成本加成率对公司报告期内可能需要补缴的所得税款金额进行模拟测算，公司2019 年至 2021 年，可能需要补缴的金额分别为 34.14 万元、 0 万元以及 79.53万元，合计 113.67 万元，占公司三年合计净利润比例为 0.13%，占比较低，故不会对公司生产经营造成重大不利影响。

公司位于香港及海外的子公司香港兰玛特、美国兰玛特、新泽西兰玛特以及德国兰玛特在报告期内验证利润水平均位于同行业可比公司的四分位区间，根据中国香港、德国以及美国的转移定价实践，可以考虑不进行转移定价调整及相应的企业所得税拨备数，即该等子公司在报告期内的内部交易符合独立第三方原则。

对于公司境内子公司，根据中国现行的转移定价法规的要求，原则上应按照不低于中位值进行调整。基于中国相关法规的实践，通常对企业单个年度分别进行分析和调整，如果单个年度利润水平位于可比公司三年加权平均利润水平四分位区间内，则可以考虑不做相应调整。如果超出了四分位区间，则调整至四分位区间的中位数。公司与其境内子公司的内部交易存在需要进行纳税调整的可能。但是，根据中国转移定价法规，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入减少，原则上不做特别纳税调整。因此，结合测算结果，公司集团境内公司转移定价调整风险相对较小。

此外，公司主要境内子公司已获得当地主管税务机构出具的税收缴纳合规证明。根据各境外律所出具的法律意见书，公司位于美国、香港以及德国的子公司均不存在受到与税务相关的行政处罚。

综上所述，公司在2019年至2021 年期转移定价调整的风险较小，公司及其子公司之间的内部交易符合独立交易原则，不存在将主要收益留存在境外以规避缴纳境内企业所得税的情形。