利用税收洼地避税违法(当日/推荐)

2022年7月25日，最高人民法院发布《关于为加快建设全国统一大市场提供司法服务和保障的意见》（以下简称“《意见》”）。《意见》指出，研究制定审理涉税犯罪案件司法解释，依法惩处逃税、抗税、骗税、虚开增值税专用发票等违法犯罪行为，加大对利用“阴阳合同”逃税、文娱领域高净值人群逃税等行为的惩处力度。

以2018年范冰冰案为起点，截至目前官方已曝光十起明星艺人、网络主播偷逃巨额税款的案例。文娱行业频繁曝光的税收违法行为引来了司法机关的关注。司法机关的介入表明，文娱行业的税收治理将进入一个新的阶段。未来，文娱行业的税收违法行为将可能受到更严厉的惩处。

鉴于文娱行业主要涉及偷逃税款的违法行为，本文根据现行《刑法》和相关司法解释有关涉税犯罪的规定，就如何完善逃税罪的司法解释进行分析，帮助大家了解逃税案件未来的司法监管和审判趋势。

一、文娱行业涉税违法案件频发，缘何被判刑者寥寥无几？（一）文娱行业涉税违法案件频发

文娱行业的涉税违法行为近年来引起广泛关注。但实际上，早在20多年前就已经有明星因涉税违法行为被处理并曝光。毛阿敏在1989年至1996年间偷逃税款106万元，被处以3倍罚款。刘晓庆及其公司1996年至2002年期间偷逃税款1,458.3万元，除追缴税款外还加收滞纳金573万元，后被刑事拘留、逮捕，成为唯一一个因为偷逃税款入狱的明星。中国台湾因偷漏税问题受到处罚的明星也不少，比如萧蔷、林志玲、吴宗宪、张惠妹等。

近年的文娱行业税务监管风暴，以2018年范冰冰案为起点，截至目前官方已曝光多起明星艺人、网络主播偷逃巨额税款的案例，明税简要整理如下：

（二）为何鲜有明星艺人或主播被判刑？

文娱行业从业者的税收违法行为主要是偷税，较少涉及发票类违法犯罪。但实施了偷逃税款行为的影视明星、网络主播鲜有被判刑，甚至涉案金额超过10亿的黄某也未曾涉及刑事责任。这一超出多数普通人认知的现象原因何在，有没有法律依据？

事实上，上述处理具有《刑法》上的依据。我国《刑法》在修订过程中对逃税罪加入了处罚阻却事由。2009年《刑法修正案（七）》将偷税罪改为逃税罪，并增加了五年内首次因逃避缴纳税款，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任的规定。上述刑事处罚阻却事由，是明星艺人、网络主播得以逃过刑事处罚的尚方宝剑。

虽然，2022年7月29日，香港西九龙法院判决港姐寇鸿萍蓄意逃税罪名成立，但由于中国香港特别行政区和内地适用不同的法律和司法制度，所以在偷逃税款行为的处理上也存在一些差异，本文不予讨论。

二、涉税犯罪司法解释主要文件及存在的问题（一）涉税犯罪司法解释主要文件

《刑法》第三章第六节“危害税收征管罪”一共规定了14个涉税罪名，在实务审判中最为常见的是虚开发票罪、虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪、逃税罪、骗取出口退税罪。

最高法就虚开、偷税、抗诉和骗取出口退税发布过相关的司法解释。明税总结主要内容如下：

（二）涉税犯罪司法解释的效力及存在的问题

从上述司法解释可以看出，最高法对涉税犯罪的司法解释是以《刑法》为基础进行解释，并不能超越《刑法》的规定进行解释。和众多其他司法解释一样，针对的是犯罪的量刑标准、情节严重程度、数额标准进行的解释。

最高检和公安部2022年5月15日印发了《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》（公通字〔2022〕12号），对逃税罪、虚开增值税专用发票罪等涉税犯罪的立案标准作出了新的规定，而涉及逃税罪的司法解释距今已有近20年未变化，难以适应新的社会形势和审判实践，而且，一些新型逃税手段也未被纳入逃税罪行为的认定范围。

如上所述，文娱行业从业者的税收违法行为主要是偷税。结合以往的工作经验，我们认为，最高院应通过司法解释方式就与逃税罪认定相关的如下问题进行完善，以统一司法实践、避免认定冲突，并给市场主体提供更为清晰的规范指引。

三、逃税罪司法解释的完善建议

（一）细化量刑标准

《刑法》中对涉税犯罪的量刑大部分是以数额较大/情节严重、数额巨大/情节特别严重划分量刑档次。鉴于量刑标准需要伴随社会经济的发展变化而适时调整，而《刑法》的修订需要经过全国人大或其常委会的讨论通过、程序复杂。因此，《刑法》未对数额较大、数额巨大等量刑标准作出具体的数额标准规定，而是留待司法解释作出补充。

但当前的司法解释只针对虚开增值税专用发票罪和骗取出口退税罪有数额和者情节的细化，很少细化，而诸如伪造或者出售伪造的增值税专用发票罪、伪造、擅自制造或者出售伪造、擅自制造的可以用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票等都是1996年规定的量刑的数量标准，至今已经有20多年，已经很难适应如今的经济犯罪环境。这就导致同等数额的涉税犯罪在各个法院量刑不一，很难达到司法的公正。

明税认为，最高院未来应根据《意见》要求，通过司法解释方式细化逃税罪的量刑标准。

（二）对“帮逃税”人员是否构成“逃税罪”应当予以明确

《税收征收管理法实施细则》对“帮逃税”人员规定了行政处罚措施，“帮逃税”人员是指为逃税的纳税人或者扣缴义务人提供便利的人员。“帮逃税”分为特定身份人员和非特定身份人员，特定身份是指税务代理人。第九十三条是对非特定身份人员的行政处罚的规定“为纳税人、扣缴义务人非法提供银行账户、发票、证明或者其他方便，导致未缴、少缴税款或者骗取国家出口退税款的，税务机关除没收其违法所得外，可以处未缴、少缴或者骗取的税款1倍以下的罚款”。第九十八条是专门针对税务代理人员的规定“税务代理人违反税收法律、行政法规，造成纳税人未缴或者少缴税款的，除由纳税人缴纳或者补缴应纳税款、滞纳金外，对税务代理人处纳税人未缴或者少缴税款50%以上3倍以下的罚款”。由于税务代理人员的专业人员身份，所以对其处罚款的最高限额明显高于其他“帮逃税”人员。

根据《刑法》规定，逃税罪的犯罪主体通常是纳税人，或者扣缴义务人。但对纳税人的逃税行为起到帮助或协助作用的人，是否也可以按逃税罪处理并没有明确规定。

目前的司法解释只有法释〔2002〕33号规定，与纳税人或者扣缴义务人共同实施抗税行为的，以抗税罪的共犯依法处罚。明税认为，对于这种情况，最高院可以在新的司法解释中对于引诱、直接帮助、间接帮助逃税、逃税的人员规定相关的处罚措施。

（三）明确对逃税违法行为处理的行刑衔接程序

当前的司法实践中，对于逃税罪的刑事立案和最终司法定罪是否必须以税务机关的行政认定和处理为前提，存在争议。

一些法院的刑事判决认为，刑事诉讼法律规范并未规定涉税类刑事案件必须以税务机关的行政行为为立案侦查的前置条件，公安机关对自行发现的犯罪线索进行调查属于依法行使侦查权。但该观点显然与2021年5月19日最高院发布《人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例（第三批）》的第二个指导案例矛盾。

为统一裁判规则，建议最高法通过司法解释方式明确对逃税违法行为处理的行刑衔接程序。

（四）区分逃税与避税，严格限定逃税的认定范围

并非所有的少缴税款都是逃税（偷税）行为，避税和逃税的行为模式、法律责任完全不同，司法机关理应做好区分，在强化对逃税罪的认定标准和惩处力度的同时，也明确与避税行为的界限，严格限定逃税罪的范围，防止实务中一刀切的将避税行为按逃税处理，造成新的不公。

“避税与逃税的区别就是监狱围墙的厚度”，逃税是合法性问题，而避税是合理性问题。无论是企业所得税、个人所得税，都相对详细规定了反避税的相关规则、法律责任与后果。2019年1月1日之前，中国的个人所得制度中并没有反避税制度。但实务中，一些税务机关仍然参照企业所得税制度中的反避税制度对一些避税行为进行了反避税处理，即要求补税（部分案例要求加收利息）但不涉及滞纳金。2019年1月1日起施行新《个人所得税法》第八条规定，“有下列情形之一的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整：……（三）个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。税务机关依照前款规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并依法加收利息”。

总的来看，避税的法律责任和后果相对较轻，一般仅限于补缴税款，或有利息、罚息的加收。究其缘由，避税行为本身存在其合法性，仅在商业合理性上存在障碍，这与偷逃税款具有定性的极大差别。

另外，避税行为并不局限于跨境交易和安排，境内交易也存在利用税收洼地等诸多避税安排，不能因为是纯境内的交易而拒绝认定为避税，直接以偷税或逃税论处。